La questione della cumulabilità tra la “tariffa incentivante” per la produzione di energia elettrica da fonte solare riconosciuta dal GSE e l’agevolazione di cui all’art. 6 commi 13-19 l. 388/2000 (c.d. Tremonti Ambientale) è molto dibattuta. Alcuni recenti orientamenti provenienti da Assonime e da ultimo anche dal Ministero dello Sviluppo Economico propendono per ammetterla con limitazioni, che dipendono dalle peculiarità delle norme che disciplinano il riconoscimento degli incentivi in materia.

1.- Detassazione degli investimenti ambientali
L’agevolazione di cui alla Tremonti Ambientale consiste nell’esclusione dalla formazione del reddito imponibile, ai fini delle imposte sul reddito, degli “investimenti ambientali” definiti sulla scorta della “Disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per la tutela dell’ambiente” pubblicata nella GUCE  C 37 del 3.02.2001 par. 37, con riferimento agli investimenti che consentono di prevenire, ridurre o riparare i danni causati all’ambiente dall’attività di impresa, calcolati secondo un approccio incrementale, in base al quale dapprima si calcola il valore medio annuo degli investimenti ambientali compiuti nel biennio precedente e quindi si provvede a dedurre tale valore medio dall’ammontare dell’investimento ambientale realizzato nell’anno. La detassazione ha quindi ad oggetto l’eccedenza del valore dell’investimento nell’anno rispetto a quello degli investimenti compiuti nel biennio precedente.

2.- Detassazione e impianti fotovoltaici
Gli investimenti effettuati per l’acquisto e la messa in esercizio di impianti fotovoltaici, che consentono di produrre in proprio, sfruttando l’energia solare, l’energia elettrica necessaria per il funzionamento dell’impresa e di immettere sul mercato quella eccedente il proprio fabbisogno, rientrano nella definizione di investimenti ambientali “preventivi” giacché consentono di ridurre le emissioni di CO2 nell’ambiente rispetto all’utilizzo di altre fonti di energia non rinnovabili. Pertanto si ritiene ammissibile che gli impianti fotovoltaici accedano all’agevolazione in esame. Le difficoltà operative per calcolare l’investimento detassabile hanno indotto la Regione Toscana (con delibera della Giunta Regionale n. 372 dell’11.05.2009) e la Regione Veneto (con delibera della Giunta Regionale n. 1713 del 16.06.2009) a proporre un metodo di calcolo matematico per l’analisi dei progetti di investimento per la produzione di energia elettrica da fonti rinnovabili allo scopo di determinare il sovracosto dell’investimento fotovoltaico, nel rispetto della discipilna comunitaria degli siuti di Stato per la tutela dell’ambiente.

3.- Cumulabilità con la tariffa incentivante
Accanto alle difficoltà operative per il calcolo dell’agevolazione, si pone il problema relativo alla possibilità di cumulo tra l’agevolazione fiscale della detassazione ambientale e l’agevolazione della c.d. “tariffa incentivante” introdotta dall’art. 7 del D.Lgs. 387/2003 per garantire un’equa remunerazione dei costi di investimento e di esercizio. La questione non è semplice a causa della frammentazione normativa e del susseguirsi nel tempo di tre diversi decreti attuativi che hanno disciplinato la tariffa incentivante, con formulazioni diverse con riguardo alla cumulabilità degli incentivi.

3.1.- L’art. 6 comma 3 del D.Lgs. 30 maggio 2008 n. 115 (“Attuazione della direttiva 2006/32/CE relativa all’efficienza degli usi finali dell’energia e dei servizi energetici e abrogazione della direttiva 93/76/CE) contiene una norma generale in base alla quale “gli strumenti di incentivazione di ogni natura attivati dallo Stato per la promozione dell’efficienza energetica, non sono cumulabili con ulteriori contributi comunitari, regionali, locali, fatta salva la possibilità di cumulo con i certificati bianchi …”.
Similmente la legge 244 del 2007 (finanziaria per il 2008) all’art. 2 comma 152 sembra stabilire un divieto generale di cumulo degli incentivi ivi previsti con altri “incentivi pubblici di natura nazionale, regionale, locale o comunitaria in conto energia, in conto capitale o in conto interessi con capitalizzazione anticipata”.
Si osserva in proposito che la tariffa di cui al conto energia non costituisce uno strumento di promozione dell’efficienza energetica, né soggiace al divieto generale di cumulo degli incentivi previsti dalla legge finanziaria per il 2008 (la quale attiene ai certificati verdi di cui al comma 145 dell’art. 2 o la tariffa onnicomprensiva di cui al comma 145) e quindi le predette norme non sono decisive per valutare se i benefici in questione siano cumulabili.
A tal fine devono essere esaminati, invece, i singoli DM che hanno introdotto la tariffa incentivante e in proposito si segnala che, in presenza di un quadro normativo frammentario e poco chiare, diverse sono le interpretazioni possibili.

3.2.- Interpretazione di Assonime
Il secondo conto energia, contenuto nel DM 19.02.2007, indica espressamente, all’art. 9, quali incentivi non siano cumulabili con la tariffa incentivante. Nessuna delle fattispecie ivi menzionate concerne espressamente la deduzione fiscale di cui alla Tremonti ambientale. Tuttavia il primo comma dell’art. 9 prevede che le tariffe incentivanti non sono applicabili all’elettricità prodotta da impianti fotovoltaici per la cui realizzazione siano concessi “incentivi pubblici di natura nazionale, regionale, locale o comunitaria in conto capitale e/o in conto interessi con capitalizzazione anticipata, eccedenti il 20% del costo dell’investimento”.
Il terzo conto energia di cui al DM 6.08.2010 introduce una previsione generale di divieto di cumulo con ogni altra misura di favore che non sia compresa nell’elenco dal DM ( “le tariffe incentivanti di cui al presente decreto sono cumulabili esclusivamente con i seguenti benefici e contributi pubblici finalizzati alla realizzazione dell’impianto …” ). Tra questi, l’art. 5 comma 4 stabilisce espressamente che gli impianti fotovoltaici che abbiano ricevuto “incentivi pubblici di natura nazionale, regionale, locale o comunitaria in conto capitale e/o in conto interessi con capitalizzazione anticipata, eccedenti il 20% del costo dell’investimento”.
L’interpretazione delle suddette disposizioni normative da parte di Assonime (nell’approfondimento 8 del 2011 dedicato all’argomento in esame con riferimento al secondo e terzo conto energia) conclude in entrambi i casi con la parziale cumulabilità, cioè “cumulo della tariffa con altri incentivi, purchè l’altro incentivo non ecceda il 20% del costo dell’investimento”.

3.3.- La “detassazione” è un “contributo pubblico”?
L’opinione di Assonime non è pienamente condivisa dalla dottrina perché non tiene conto del fatto che l’agevolazione di cui alla Tremonti Ambientale non ha natura di contributo pubblico, essendo una detassazione consistente nella variazione dell’imponibile in diminuzione da operare in sede di dichiarazione dei redditi.
Seguendo questa diversa impostazione si dovrebbe quindi concludere per il riconoscimento della piena cumulabilità della tariffa con i benefici derivanti dalla detassazione ambientale per il secondo conto energia, mentre per il terzo conto energia la diversa formulazione normativa dovrebbe portare a conclusioni opposte, non rientrando la detassazione in esame tra i benefici ammessi al  cumulo.

3.4.- Interpretazione del Ministero dello Sviluppo Economico
Il MiSE e il GSE nel settembre 2010 si sono pronunciati in ordine alla non cumulabilità della detassazione prevista da un’altra legge agevolativa (art. 5 l. 102/2009 “Tremonti ter”) con gli incentivi per la produzione di energia elettrica derivanti da fonti rinnovabili (certificati verdi e tariffa onnicomprensiva) ritenendo che la detassazione di cui alla legge in questione configurasse un risparmio di spesa e quindi un vantaggio economico per il contribuente come tale equiparabile ad un contributo pubblico.
Infatti, secondo il MiSE la categoria “incentivi pubblici” è una categoria generale che, secondo principi di carattere economico piuttosto che giuridico, comprende qualsiasi strumento di agevolazione, sovvenzione, prestito agevolato, contributo, garanzia, riduzione fiscale e incentivo in qualsiasi modo erogato e da qualsiasi soggetto pubblico provenga. Pertanto il Ministero ha ritenuto che le locuzioni “conto energia”,  “conto capitale” o “conto interessi” non siano altro che delle specificazioni di dettaglio, aventi una natura esemplificativa e non esaustiva o tassativa delle forme o modalità che il genere “incentivo” può assumere.
Sennonchè, per la “Tremonti ter” il D.Lgs. 28/2011 sull’energia da fonti rinnovabili, con una norma di interpretazione autentica, ha chiarito che il divieto di cumulo con altri incentivi pubblici previsto dalla Finanziaria per il 2008 non si applichi alla detassazione di cui all’agevolazione in questione.
Invece per la detassazione ambientale il MiSE sembra avere un orientamento diverso, nonostante si possa sostenere proprio in forza di quanto stabilito dal D.Lgs. 28/2011 la possibilità di fruire contemporaneamente delle due agevolazioni.

3.5.- Interpretazione del Ministero dello Sviluppo Economico con riguardo al Quarto conto energia
Il MiSE nel novembre 2011, in risposta a molteplici richieste di chiarimenti da parte di Confindustria sulla cumulabilità della detassazione con il quarto conto energia (DM 5.05.2011), ha affermato che le condizioni di cumulabilità di cui all’art. 5 del DM 5.05.2011 con altri contributi e benefici pubblici non comprendono la detassazione in esame. Mentre, sulla base del rinvio operato dal quarto comma del citato art. 5, a decorrere dall’1 gennaio 2013 si applicano le condizioni di cumulabilità degli incentivi secondo le modalità di cui all’art. 26 del D.Lgs. 28 del 2011, il quale consente il cumulo tra incentivi e la fruizione della detassazione dal reddito di impresa degli investimenti in macchinari e apparecchiature.
Il Ministero spiega che la ragione del diverso trattamento tra gli impianti fotovoltaici e le altre tecnologie rinnovabili discende dal fatto che il valore dell’incentivo per la tecnologia fotovoltaica è a parità di potenza più alto dell’incentivo riconosciuto ad altre fonti rinnovabili. La possibilità di cumulo a partire dal 2013 si inserisce nella prospettiva di assoggettamento della produzione di energia elettrica da fonte fotovoltaica ad una nuova tipologia di incentivazione, caratterizzata da una riduzione del livello di incentivazione. Il Ministero ha altresì precisato che per la peculiare caratteristica della detassazione ambientale, la cui quota ammissibile di aiuto è da calcolare secondo l’approccio incrementale, il vantaggio effettivo derivante dal cumulo potrebbe essere di fatto annullato in quanto il beneficio derivante dalla tariffa fotovoltaica dovrebbe essere detratto dai costi ammissibili alla detassazione.

4.- Conclusioni
La questione in esame è discussa e suscettibile di diverse interpretazioni.
E’ auspicabile che la posizione del Ministero dello Sviluppo Economico venga chiarita a breve attesi i rilevanti interessi in gioco, dal momento che gli operatori del settore stanno valutando la rinuncia alla detassazione ambientale, diversamente corrono il rischio che non venga riconosciuta o sia revocata la tariffa incentivante.

a cura di: 

Avv. Anna Soatto

pubblicato su:

C&S Informa, volume 13, numero 2 anno 2012