Cerca nel sito 
 
Search
Temi e Contributi

L’Agenzia delle Entrate pubblica i dati sull’andamento delle procedure di “Ruling di standard internazionale” e dei primi Advance Pricing Agreement (APA)

Lo scorso 19 marzo l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato il secondo Rapporto sull’andamento delle procedure di “Ruling di standard internazionale” che include informazioni anche con riferimento ai primi Advance Pricing Agreement (APA) cui sta partecipando l’Amministrazione finanziaria Italiana in collaborazione con le autorità fiscali di Stati esteri. Il Bollettino si occupa delle procedure intraprese e concluse nel periodo 2009-2012  e confronta i dati riguardanti in particolare il “Ruling di standard internazionale” con le rilevazioni effettuate relativamente alle procedure della stessa natura avviate nel periodo 2004-2008[1]. Le informazioni relative agli APA si riferiscono al periodo 2010-2012.

Il Ruling di standard internazionale, introdotto con il D.L. 269/2003 e formalmente attivato a decorrere dal 2004, è una procedura che consente alle imprese con attività internazionale di definire con l’Amministrazione fiscale italiana, in via preventiva:

  • i metodi di calcolo del valore normale delle operazioni di cui al comma 7 dell’articolo 110 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (di seguito “Testo Unico delle Imposte sui Redditi” o “TUIR”); 
  • l’applicazione ad un caso concreto di norme, anche di origine convenzionale, concernenti l’erogazione a soggetti non residenti ovvero la percezione da soggetti non residenti di dividendi, interessi, royalties o di altri componenti reddituali;
  • l’applicazione ad un caso concreto di norme, anche di origine convenzionale, concernenti l’attribuzione di utili o perdite alla stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente ovvero alla stabile organizzazione in un altro Stato di un’impresa residente.

La procedura è avviata su iniziativa del contribuente con la presentazione di un’istanza e prosegue con una impegnativa fase istruttoria nel corso della quale avviene un fitto scambio di informativa e documentazione storico-amministrativa-contabile tra impresa richiedente e Agenzia delle Entrate, per dar modo a quest’ultima di conoscere a fondo il settore in cui opera il gruppo internazionale, la sua struttura organizzativa e le funzioni svolte nella catena del valore e i rischi assunti dalle singole imprese appartenenti al gruppo e coinvolte nelle transazioni transnazionali.

Il contribuente che sia interessato a conoscere meglio il funzionamento del procedimento, prima di presentare l’istanza formale sopracitata, può richiedere informazioni all’ Agenzia delle Entrate in forma anonima o tramite uno o più incontri preventivi (cosiddetti “pre-filing”) di carattere informale, riguardo anche a tematiche di carattere generale, senza affrontare fin da subito fattispecie concrete.

L’iter amministrativo si conclude con la stipulazione di un accordo tra contribuente e amministrazione che vincola entrambe le parti per il periodo d'imposta nel corso del quale l'accordo è stipulato  e  per  i  due  periodi  d'imposta  successivi,  salvo che  intervengano  mutamenti  nelle  circostanze  di  fatto o di diritto principali su cui lo stesso si fonda. Nel caso venga accertato un cambiamento l’Agenzia delle Entrate in contradditorio con il contribuente procederà all’aggiornamento dell’accordo esistente.
Al termine del triennio è possibile richiedere il rinnovo dell’atto.
La norma prevede che l'amministrazione finanziaria trasmetta copia dell'accordo all'autorità fiscale competente degli Stati di residenza o di stabilimento delle imprese con i quali i contribuenti pongono in essere le operazioni transnazionali, tuttavia il Ruling non prevede la condivisione dei contenuti con le amministrazioni estere né la loro accettazione della soluzione concordata, non vincolando questi ultimi all’osservazione dell’accordo.

Come è noto, gli APA sono strumenti di rango internazionale per la risoluzione amichevole delle controversie in tema di doppia imposizione fiscale, che trovano la loro fonte normativa nell’art. 25 del Modello OCSE di Convenzione. Il Modello OCSE prevede che un contribuente che ritenga che si sia verificata o possa verificarsi una doppia imposizione in contrasto con le norme della Convenzione, può richiedere l’attivazione della procedura amichevole (APA) per porre rimedio a tale situazione coinvolgendo le autorità fiscali dei Paesi interessati; qualora le autorità fiscali degli Stati coinvolti non raggiungano un accordo entro due anni, se previsto dalla Convenzione contro le doppie imposizioni siglata tra i medesimi Stati, il contribuente potrà richiedere l’intervento di un collegio arbitrale internazionale indipendente[2].

Le procedure APA, le prime che coinvolgono l’Amministrazione fiscale italiana, sono state promosse da imprese contribuenti a decorrere dagli ultimi mesi del 2010.
Rispetto all’unilateralità dell’atto stipulato ai sensi del D.L. 269/2003 che vincola la sola Amministrazione fiscale italiana, l’APA bilaterale o multilaterale è condiviso e sottoscritto anche dalle autorità competenti delle giurisdizioni estere interessate  e, quindi, assicura alle imprese dei gruppi internazionali che le operazioni che ricadono nel perimetro dell’accordo non saranno assoggettate a doppia o multipla imposizione.
Come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate, l’attivazione di procedimenti ai sensi della normativa internazionale (APA) rafforza e consolida il percorso, già intrapreso con il Ruling nazionale, di tax compliance, collaborazione, trasparenza e simmetria informativa tra Amministrazione fiscale e contribuente: questo a favore dei contribuenti per l’attenuazione e eliminazione dei fenomeni di doppia imposizione, e a vantaggio dell’Amministrazione fiscale per la possibilità di diminuire il ricorso al contenzioso.  

L’analisi dei dati
Secondo il Bollettino, le istanze per l’accesso alle procedure presentate nel quadriennio 2009-2012 assommano a 95 in netta crescita rispetto alle 40 del periodo 2004-2008. Delle 95 istanze, 21 riguardano la richiesta di attivazione di APA bilaterali o multilaterali.
Rispetto alle complessive 135 procedure attivate a decorrere dal 2004, 56 sono state concluse, 54 erano ancora in corso di istruttoria a fine 2012, mentre il residuo si riferisce a procedimenti interrotti per inammissibilità o rinuncia consensuale o di parte.
Le procedure APA, in corso alla data del 31 dicembre 2012, erano 19 (delle 54 citate), e coinvolgono, insieme a quella italiana, le amministrazioni di Francia, Germania, Giappone, Olanda, Regno Unito, Spagna, USA, Svezia e Svizzera. Quanto alle procedure cessate, emerge, secondo il rapporto dell’Amministrazione finanziaria, che tra le principali cause di interruzione ad iniziativa del contribuente vi sono le modifiche dei requisiti oggettivi e soggettivi per riorganizzazioni aziendali intervenute nel corso dell’istruttoria; fra quelle cessate ad iniziativa dell’Agenzia delle Entrate si registra l’inattività del contribuente in risposta alle richieste avanzate nel corso dell’istruttoria.
Durata delle procedure
Avendo a riguardo le sole procedure di Ruling di standard internazionale[3], il tempo medio di sottoscrizione dell’accordo finale è stimato in 16 mesi. Tale durata è calcolata quale differenza tra la data della sottoscrizione dell’accordo e la data di presentazione dell’istanza, tenendo conto anche dei periodi di inattività o ritardi del contribuente nel fornire la documentazione o le informazioni richieste a fini istruttori. Secondo il rapporto dell’Amministrazione finanziaria, molti dei procedimenti han richiesto dai 7 ai 12 mesi, altrettanti sono stati conclusi tra i 13 e i 24 mesi, una parte residuale entro i sei mesi o oltre i due anni.
Il dato più di rilievo e incoraggiante, sottolinea l’Agenzia delle Entrate, è che il tempo medio utilizzato negli ultimi quattro anni è sensibilmente inferiore ai tempi di lavorazione registrati nel periodo 2004-2009, pari a 20 mesi; ciò ad evidenza della maggiore efficienza e velocità della fase istruttoria a favore dell’incisività degli istituti. Dei 37 accordi stipulati tra il 2010 e il 2012, ben 20 hanno raggiunto la conclusione entro l’anno, portando la durata media della procedura a 15 mesi, in progressivo miglioramento.
Tipologia di contribuente
I contribuenti che hanno presentato l’istanza per l’attivazione di una delle procedure in commento, sono per lo più di medio-grande dimensione in termini di ricavi realizzati[4]. Il 68% circa, infatti, ha fatto registrare nel 2010 ricavi maggiori di 100 milioni di euro, mentre quasi il 17% ha prodotto ricavi tra i 25 e i 100 milioni.
I settori di attività in cui operano i soggetti richiedenti comprendono diversi compartimenti dell’industria, del commercio e dei servizi. La distribuzione tra contribuenti che svolgono attività produttiva (pari al 52%) e contribuenti che operano nel settore del commercio e del terziario in genere (48%) risulta abbastanza equilibrata.
I comparti produttivi più interessati sono quelli dell’industria chimica e dell’industria meccanica, elettrica, elettronica ed elettrotecnica; nel commercio, la distribuzione all’ingrosso è la più rappresentata, mentre nel terziario, i servizi informatici, i servizi finanziari e i servizi ad altre imprese.
Più in dettaglio, sottolinea l’Agenzia delle Entrate, tra le imprese che svolgono attività produttive, quasi un terzo opera in settori ad elevata specializzazione ed alto livello tecnologico (quale, ad esempio, il settore IT o elettronico).  
Oggetto degli accordi
Nella sua parte conclusiva, il Rapporto presenta una tabella (che si riporta integralmente) nella quale sono riepilogati gli accordi conclusi alla data del 31 dicembre 2012 in ragione delle tematiche di fiscalità internazionale affrontate in base alle richieste del contribuente: prezzi di trasferimento, l’attribuzione di utili o perdite alla stabile organizzazione, l’applicazione di norme, anche di origine convenzionale, concernenti l’erogazione o la percezione di interessi, dividendi, royalties ed altri componenti di reddito di natura transnazionale.

Tipologia di transazione

2004 -2009

2010

2011

2012

Totale

Prezzi di trasferimento - Produzione

11

3

2

6

22

Prezzi di trasferimento - Distribuzione

5

3

4

7

19

Prezzi di trasferimento - Prestazione di servizi

3

1

3

4

11

Prezzi di trasferimento - Royalties

1

0

3

1

5

Applicazione ad un caso concreto di norme concernenti l'erogazione o la percezione di dividendi, interessi o royalties

0

0

0

1

1

Attribuzione di utili o perdite a stabile organizzazione

2

1

0

1

4

Cost sharing agreements

1

0

1

0

2

Totale [5]

23

8

13

20

64

La gran parte degli accordi sottoscritti (89%) hanno avuto ad oggetto la corretta determinazione dei prezzi di trasferimento infragruppo secondo valori di libero mercato. Secondo quanto riferito dall’Agenzia delle Entrate, nel 56% degli accordi stipulati con i contribuenti, tra i metodi internazionalmente riconosciuti per la verifica del valore normale delle transazioni tra imprese del medesimo gruppo, è stato adottato il TNMM (Transactional Net Margin Method)[6]. Il segnale che emerge da tale indicazione è la flessione del ricorso ai metodi tradizionali (CUP, Cost Plus Method e Resale Method) (21%), a favore dei metodi cosiddetti reddituali (TNNM e Profit Split) (79%), più adeguati a rappresentare la complessità degli elementi che incidono sulla struttura delle operazioni interne ai gruppi internazionali.
In alcuni casi l’Amministrazione finanziaria, al fine eliminare eventuali differenze (in relazione alle funzioni svolte, ai rischi assunti ed agli asset detenuti) tra il profilo attribuibile ai comparables individuati nel corso dell’attività istruttoria e quello attribuibile al contribuente, ha proceduto all’effettuazione di opportuni “adjustments” sui dati di bilancio dei comparabili medesimi, secondo quanto indicato dalla prassi OCSE in materia.
Note conclusive
La diffusione dei dati e delle informazioni sull’andamento delle procedure di risoluzione condivisa di problematiche di doppia imposizione concretamente poste da imprese appartenenti a gruppi internazionali mostra un crescente interesse delle parti interessate (contribuente e Amministrazione fiscale) al raggiungimento di un accordo duraturo che consenta alle imprese di operare secondo canoni di mercato, nel rispetto della corretta distribuzione nei Paesi in cui avvengono le transazioni dei risultati economici e degli imponibili fiscali.
Le difficoltà che emergono più evidenti rispetto all’avanzamento del processo di compliance, secondo il Rapporto, si ritrovano nello scambio di informativa sui fatti aziendali che, talvolta, è causa di interruzione del dialogo, e, spesso, incide, rallentandole, sulle tempistiche necessarie alla stipulazione finale degli accordi.


[1] Agenzia delle Entrate, Direzione Centrale Accertamento-Settore Internazionale-Ufficio Ruling Internazionale, Bollettino del Ruling di Standard Internazionale, prima edizione 21 aprile 2010.
[2] La previsione che consente al contribuente di ricorrere ad un collegio arbitrale indipendente è stata introdotta nel testo del Modello di Convenzione OCSE con il nuovo par. 5 dell’art. 25 nel luglio del 2008. L’introduzione del par. 5 ha lo scopo di accrescere l’effettiva riuscita del processo di soluzione amichevole delle controversie attraverso decisioni indipendenti e vincolanti per gli Stati Contraenti; tuttavia, possibilità di utilizzare il par. 5 e, dunque, la sua efficacia nell’ambito dei sistemi giuridici nazionali dipende dal recepimento di tale clausola nei trattati bilaterali contro le doppie imposizioni. Ciascuno Stato, infatti, può decidere di introdurre o meno nelle Convenzioni bilaterali stipulate il par. 5 nella sua formulazione standard o di includere il par. 5 limitandone l’applicazione ad alcune fattispecie specifiche.
[3] La medesima analisi non è stata possibile con riferimento agli APA attivati dal momento a fine 2012 erano ancora tutti nel corso della fase istruttoria.
[4] Il parametro utilizzato per l’analisi dimensionale dei contribuenti è l’ammontare dei ricavi prodotti nell’anno 2010: tale criterio è stato scelto per includere anche i dati finanziari dei soggetti che hanno richiesto l’attivazione di APA
[5] Il numero totale degli accordi riportato nella presente tabella non coincide con il numero di accordi conclusi di cui si è data notizia in precedenza, poiché il perimetro di un accordo può includere anche più di una tipologia di transazioni tra parti correlate. Agenzia delle Entrate, Direzione Centrale Accertamento-Settore Internazionale-Ufficio Ruling Internazionale, Bollettino del Ruling di Standard Internazionale, II edizione.
[6] Gli indicatori di profitto (PLI) più utilizzati sono il mark-up on total cost e il return on sales.

a cura di: 

dott.ssa Sarah Benettin

pubblicato su:

C&S Informa, volume 14, numero 3 anno 2013

Documenti Collegati Riservati

Professionisti

Riduci