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Il nuovo monitoraggio fiscale dopo la Legge Europea del 20.8.2013

La legge Europea pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 194 del 20 agosto 2013 ha dato attuazione alla riforma della disciplina sul monitoraggio fiscale attraverso un ampliamento dei poteri dell’Agenzia delle Entrate e una rivisitazione degli adempimenti per gli operatori e per i contribuenti congiuntamente ad una aggiornamento delle disposizioni sanzionatorie. Pur in attesa di un provvedimento attuativo volto a delimitare le area di applicazione nonché la precisa decorrenza delle disposizioni, il nuovo assetto normativo merita di essere oggetto di un’attenta lettura.

I controlli ai fini fiscali per la prevenzione e la repressione dei fenomeni di illecito trasferimento di attività economiche all'estero assumono una nuova connotazione alla luce della legge europea 2013 (Legge n. 97/2013).

La Legge Europea interviene su diversi filoni:

  • rafforza i poteri dell'Agenzia delle Entrate in materia di indagini finanziarie; 
  • amplia le segnalazioni poste a carico degli intermediari;
  • modifica il contenuto del quadro RW e dei soggetti chiamati alla sua compilazione;
  • riscrive le disposizioni sanzionatorie.

Ampliamento delle segnalazioni e degli adempimenti posti a carico degli intermediari
Gli intermediari saranno obbligati a trasmettere all’Agenzia delle Entrate le operazioni fatte con l'estero da non residenti e a segnalare l'insieme delle movimentazioni da e verso l'estero di importo complessivo pari o superiore, nel corso di sette giorni, a 15 mila euro (non più quindi solo le singole operazioni di importo superiore a 10 mila euro). In base alle nuove disposizioni gli intermediari finanziari soggetti agli obblighi antiriciclaggio useranno la stessa base dati dell'Archivio Unico Informatico in uso per l'antiriciclaggio (Aui).
Gli intermediari, poi, vengono obbligati ad applicare le ritenute d'acconto su determinati proventi di fonte estera non solamente quando amministrano le attività finanziarie del cliente, ma anche quando comunque intervengono nella riscossione dei proventi stessi. La finalità è rendere sempre più gli intermediari responsabili dell'adempimento degli obblighi tributari da parte dei loro clienti creando una contrapposizione di interessi di difficile gestione.

Rafforzamento dei poteri dell’Agenzia delle Entrate in materia di indagini finanziarie
L'Ufficio specializzato nelle indagini finanziarie internazionali (Ucifi) potrà richiedere agli intermediari finanziari di fornire evidenza delle operazioni intercorse con l'estero anche per masse di contribuenti e con riferimento a uno specifico periodo temporale (cosiddetto fishing).
L'Ufficio specializzato potrà inoltre richiedere, a tutti gli operatori assoggettati alla legge antiriciclaggio, compresi i professionisti, l'identità dei titolari effettivi con riferimento a specifiche operazioni con l'estero o rapporti collegati ad esse. La richiesta dei dati potrà avvenire solo previa autorizzazione del Direttore Centrale accertamento dell'Agenzia delle entrate (se i dati sono richiesti dall’U.C.I.F.I.) ovvero del Comandante generale della Guardia di finanza o autorità dallo stesso delegata. Le modalità e i termini relativi alle richieste di cui sopra saranno inoltre definiti con un provvedimento congiunto del Direttore dell'Agenzia delle Entrate e del Comandante generale della Guardia di Finanza, al fine di assicurare il necessario coordinamento ed evitare duplicazioni. Va da subito sottolineata l’importanza della possibilità per Guardia di Finanza e Agenzia delle entrate di poter richiedere agli intermediari le operazioni rilevate, anche per masse di contribuenti, nonostante non sia stata data ancora una precisa definizione di tale terminologia. Si ritiene coerente che con tale espressione si voglia delineare un gruppo di soggetti che presentano alcune caratteristiche di operatività comuni. E’ opportuno precisare che, come chiarito nel Commentario all'articolo 26 del modello Ocse di convenzione contro le doppie imposizioni, lo scambio di informazione fra autorità fiscali di diversi Stati senza indicazione nominativa dei contribuenti indagati è ammesso, la richiesta riferita a gruppi di contribuenti non specificamente individuati deve però essere sempre riferibile a un'indagine ben circostanziata onde evitare che possa trattarsi di una richiesta casuale.

La nuova forma del quadro RW del Modello UNICO
L’art. 9 della L. n. 97/2013 ha integralmente rivisto il contenuto degli articoli 1, 2, 4 e 5 del D.L. n. 167/1990. In particolare sono state depennate la sezione I relativa ai trasferimenti attuati attraverso soggetti non residenti senza il tramite di intermediari italiani e la sezione III relativa ai trasferimenti da, verso e sull’estero relativi agli investimenti detenuti all’estero; rimane il vincolo di indicazione degli investimenti esistenti all’estero al termine del periodo d’imposta di cui alla sezione II.
Gli obblighi di indicazione non sussistono per le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e per i contratti comunque conclusi attraverso il loro intervento, qualora i flussi finanziari e i redditi derivanti da tali attività e contratti siano stati assoggettati a ritenuta o imposta sostitutiva. Tali investimenti sono infatti già monitorati e assoggettati a tassazione e questo rende non necessaria la loro esposizione a cura del contribuente. La norma estende i confini dell’ambito soggettivo di compilazione del quadro RW. Sono tenuti alla compilazione del modulo RW le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici (e soggetti equiparati) residenti nel territorio dello Stato che, nel periodo d’imposta, detengono investimento all’estero o attività estere di natura finanziaria suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia nonché ora anche i c.d. “titolari effettivi” degli investimenti esteri, concetto mutuato dalla normativa dell’antiriciclaggio (art. 1, comma 2, lett. u) dell’allegato al DLgs. 231/2007). L'articolo 4 del D.L. n. 167/1990 prescriveva, nella stesura previgente, che nel modulo RW fosse comunicata la detenzione di investimenti all'estero e attività estere di natura finanziaria, attraverso cui potessero essere conseguiti redditi di fonte estera imponibili in Italia. Il modulo RW non aveva lo scopo di descrivere il patrimonio in sé, bensì di incrociare i componenti rilevanti con i redditi esposti dal contribuente. La portata della norma è stata gradualmente estesa a livello interpretativo tanto che la Cassazione (9320/2003; 10332/2007, 17051/2010 e 17052/2010) ha ritenuto che il modulo RW vada compilato anche da chi ha la mera «possibilità» di «movimentazione» degli investimenti e/o attività perché «soggetto avente la disponibilità di fatto di somme di danaro», anche se «non proprie» e la prassi (circolare 43/E/2009), modificando un precedente orientamento, ha precisato che il modulo RW si riferisce non solo a fattispecie di effettiva produzione di redditi imponibili in Italia ma anche a ipotesi in cui la produzione dei predetti redditi sia soltanto astratta o potenziale. L’intervento della legge europea convalida tale posizione in quanto a fianco alla previgente disposizione dell’art. 4, fa sorgere l’obbligo di indicazione per i “titolari effettivi”. Nonostante l'apparente coerenza di questa integrazione, i criteri fissati dalla normativa antiriciclaggio per individuare i «titolari effettivi dell'investimento» nascono per scopi diversi da quelli legati al modulo RW ovvero individuare coloro che hanno, anche per via indiretta, il possesso o il controllo del solo patrimonio di una società o di un istituto giuridico, non del reddito. Il termine patrimonio ha una valenza statica, contrapposta alla valenza dinamica del reddito. La scelta di appoggiare il monitoraggio fiscale, il quale ha come obiettivo il reddito, sulla legge antiriciclaggio, che invece mappa il patrimonio, rischia di provocare l'effetto distorsivo di attribuire obblighi dichiarativi a persone il cui interesse incide sul patrimonio, ma che non vantano alcun diritto sul reddito. O, al contrario, di esonerare coloro i quali non vantano alcun diritto né aspettativa sul patrimonio, e non sono quindi titolari effettivi ai sensi del D Lgs n. 231/2007, ma sono beneficiari effettivi del reddito. A titolo esemplificativo il beneficiario del reddito di un trust, anche se fiscalmente trasparente o interposto, e il titolare effettivo della legge antiriciclaggio non sono necessariamente le stesse persone. Si rischia che si venga a creare un’erronea sorta di corrispondenza biunivoca fra il concetto di «titolare effettivo» ai fini della legislazione antiriciclaggio e «beneficiario effettivo del reddito».
Per maggiore chiarezza si riporta a seguire la definizione di titolare effettivo contenuta nella normativa antiriciclaggio. Si considerano titolari effettivi la persona fisica o le persone fisiche che, in ultima istanza, possiedono o controllano un’entità giuridica attraverso il possesso o il controllo diretto o indiretto di una percentuale sufficiente delle partecipazioni al capitale sociale o dei diritti di voto in seno a tale entità giuridica, anche tramite azioni al portatore, purché non si tratti di una società quotata in un mercato regolamentato e sottoposta agli obblighi di comunicazione conformi alla normativa comunitaria o standard internazionali equivalenti; tale criterio si ritiene soddisfatto ove la percentuale corrisponda al 25% più uno di partecipazione al capitale sociale. A fianco di tale prima definizione la disciplina antiriciclaggio porta a ritenere titolare effettivo anche la “persona fisica e le persone fisiche che in altro modo esercitano il controllo sulla direzione di un’entità giuridica”. La dichiarazione sarà quindi dovuta anche nei casi in cui le attività e gli investimenti esteri, pur essendo formalmente intestati a entità giuridiche (ad esempio, società o fondazioni, o trust) siano riconducibili a persone fisiche o altri soggetti residenti tenuti agli obblighi previsti dall’art. 4 del D. L. n. 167/1990.
Infine è venuta meno la soglia di 10.000 euro al di sotto della quale il modulo RW non doveva essere compilato. Pertanto, allo stato attuale dovranno essere indicate tutte le consistenze possedute all’estero direttamente o indirettamente, salvo che il provvedimento attuativo non introduca un nuovo limite. Potrebbe essere questa l’occasione per uniformare il disposto della norma con le indicazioni contenute nella disciplina antiriciclaggio le quali indicano come soglia per le operazioni oggetto di registrazione nell’Archivio Unico Informatico € 15.000.
Contrariamente a prima, a sensi del nuovo art. 6 del D. L. n. 167/1990, per i soggetti tenuti all’indicazione delle attività detenute all’estero saranno considerati fruttiferi, in misura pari al tasso ufficiale di riferimento, sia gli investimenti esteri che le attività estere di natura finanziaria, trasferiti o costituiti all’estero, senza che ne risultino dichiarati i redditi effettivi, a meno che, in sede di dichiarazione dei redditi, venga specificato che si tratta di redditi la cui percezione avviene in un successivo periodo d’imposta o sia indicato che determinate attività non possono essere produttive di reddito. Tale presunzione riguarderà non solo il denaro, i certificati in serie o di massa od i titoli, come già previsto dalla norma in vigore, ma anche tutti gli investimenti esteri, tra cui vi possono essere immobili, yacht e perfino le opere d’arte.

La nuova quantificazione delle sanzioni sul monitoraggio fiscale
La Legge Europea ha portato le sanzioni sul monitoraggio fiscale più aderenti ad un principio di proporzionalità.
L’omessa indicazione nel quadro RW delle attività detenute all'estero, secondo la vecchia disciplina, veniva sanzionata per un ammontare che andava dal 10 al 50% del valore delle attività non dichiarate, oltre alla confisca di beni di corrispondente valore. La misura della sanzione varia ora dal 3% al 15%, senza più la possibilità di disporre la confisca (misura che nella pratica veniva applicata raramente).
Qualora la dichiarazione comprensiva del quadro RW venga presentata entro i 90 giorni dallo spirare del termine di presentazione del modello UNICO è ora possibile versare la sola sanzione di 258 euro.
Nel caso in cui le attività interessate siano detenute in Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata, si ha invece un inasprimento delle sanzioni: la sanzione in tal caso raddoppia e varia dal 6 al 30% degli importi non dichiarati.
In merito alle novità sopracitate, occorre considerare il disposto dell’art. 3 del D. Lgs. n. 472/97, in base al quale un contribuente non può essere assoggettato a sanzione per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile e quando nel tempo la sanzione viene diversamente disciplinata si applica la penalità più favorevole. Conseguentemente non dovrebbe essere assoggettato a sanzione chi in passato non ha compilato le sezioni I e III del modulo RW, mentre per le infrazioni relative alla sezione II (relativa alle consistenze estere) dovrebbe trovare applicazione il nuovo e più leggero regime sanzionatorio, chiaramente per i periodi d’imposta non ancora accertati in modo definitivo.

L’entrata in vigore della norma
L’art. 9 della legge 97/2013 non contiene una disposizione specifica sulla sua entrata in vigore, è quindi da ritenersi applicabile il disposto ordinario dei 15 gg dalla data di pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale, pertanto, l’entrata in vigore sarà il 4 settembre 2013.
E’ opportuno ricordare che lo Statuto dei diritti del contribuente esclude l’operatività di nuovi adempimenti con scadenza anteriore a 60 giorni dall’entrata in vigore della norma che li prevede. Pertanto, allo stato attuale le novità avranno impatto sulla compilazione del Modello UNICO 2014 e non su quello in presentazione entro il 30 settembre 2013.

a cura di: 

dott.ssa Fabiola Mietto

pubblicato su:

C&S Informa, volume 14, numero 6 anno 2013

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